ITCMD mudou: veja as principais novidades da Reforma Tributária sobre herança e doação
Atualização obrigatória: o que a Reforma Tributária mudou no ITCMD
No texto anterior, procuramos apresentar uma análise ampla e aprofundada do ITCMD, abordando suas bases constitucionais, regras de competência, hipóteses de incidência, controvérsias doutrinárias e os principais entendimentos jurisprudenciais construídos ao longo das últimas décadas. Ocorre que, desde então, o cenário normativo do imposto sofreu alterações relevantes com a Reforma Tributária e com a edição da nova Lei Complementar federal sobre o tema.
Diante da importância e da extensão dessas mudanças ? que impactam diretamente inventários, doações, planejamento sucessório, holdings familiares e bens no exterior ?, optamos por tratar essa atualização em texto apartado, para permitir uma análise específica, organizada e efetivamente atualizada das novas regras do ITCMD.
O ponto de partida é a Emenda Constitucional nº 132, de 20 de dezembro de 2023 - a chamada Reforma Tributária -, que alterou diretamente o artigo 155 da Constituição e introduziu mudanças estruturais no ITCMD. A regulamentação infraconstitucional veio na sequência pelo PLP 108/2024, aprovado pelo Senado em setembro de 2025 e pela Câmara em dezembro de 2025, sendo sancionado como Lei Complementar nº 227, de 13 de janeiro de 2026. Trata-se do marco normativo mais relevante para o ITCMD desde a própria Constituição de 1988.
A primeira e mais imediata mudança constitucional foi exatamente sobre progressividade: a EC 132/2023 inseriu o inciso VI no §1º do artigo 155 da CF, determinando expressamente que o ITCMD "será progressivo em razão do valor do quinhão, do legado ou da doação". O que antes era uma faculdade validada pelo STF tornou-se um comando constitucional mandatório. Os estados que ainda adotavam alíquota fixa - entre eles, à época, São Paulo, Alagoas, Amapá, Amazonas, Espírito Santo, Mato Grosso do Sul, Minas Gerais, Paraná e Roraima - passaram a ter obrigação constitucional de adequar sua legislação. O teto de 8% fixado pela Resolução do Senado nº 9/1992 foi mantido, mas a faixa progressiva até esse limite tornou-se impositiva. Um importante detalhe prático: a LC 227/2026 estabelece normas gerais de caráter nacional, mas não é autoaplicável quanto à cobrança - cada estado ainda precisa editar lei própria adaptando suas alíquotas ao novo modelo, observando os princípios constitucionais da anterioridade anual e nonagesimal. Isso torna 2026 uma janela estratégica para quem planeja transmissões patrimoniais antes que as novas tabelas estaduais entrem em vigor.
A segunda grande mudança resolve uma lacuna destacada neste texto com precisão: a ausência de lei complementar federal para tributar operações com elemento do exterior. A LC 227/2026 supriu exatamente esse vácuo, respondendo ao comando constitucional do artigo 155, §1º, III da CF e ao entendimento vinculante do STF no Tema 825 (RE 851.108/SP), que havia declarado inconstitucionais as cobranças estaduais feitas sem essa norma nacional. Agora existem diretrizes uniformes sobre competência, fato gerador e base de cálculo para doações e heranças envolvendo doadores, herdeiros ou bens situados no exterior - encerrando, ao menos legislativamente, a "guerra fiscal" que a ausência dessa regulamentação produzia. Ressalve-se, contudo, que mesmo com a LC 227/2026 vigente, os estados ainda precisam editar leis próprias para exercer essa nova competência, respeitadas as anterioridades tributárias.
A LC 227/2026 montou uma matriz de competência cruzando dois eixos: (1) a natureza do bem transmitido - imóvel ou móvel - e (2) o domicílio do transmitente - se está no Brasil ou no exterior. O resultado é um conjunto de quatro cenários principais:
Cenário 1 - Bem imóvel localizado no Brasil (doador/falecido no exterior). Segue a regra geral do artigo 155 da CF: para bens imóveis, a competência é atribuída ao estado da situação do bem. Não há novidade aqui - se o imóvel está em São Paulo, o imposto vai para São Paulo, independentemente de o doador ou o de cujus estar no exterior.
Cenário 2 - Bem móvel com transmitente domiciliado no Brasil (doador ou falecido brasileiro). Também segue a regra geral, sem alteração: a competência para instituir o ITCMD sobre bens móveis (incluindo ativos financeiros, quotas, ações etc.) é determinada pelo domicílio das partes, independentemente da localização física do bem. Se o doador mora em São Paulo, o imposto vai para São Paulo - mesmo que o bem esteja no exterior.
Cenário 3 - Bem imóvel localizado no exterior (transmitente no Brasil). Esta é uma das grandes novidades. A LC 227/2026 prevê que, relativamente a bens imóveis e direitos a eles relativos localizados fora do Brasil, o imposto será devido ao estado do domicílio do de cujus ou do doador, se domiciliado no Brasil. Ou seja: um brasileiro que tem um apartamento em Lisboa e o doa para um filho pagará o ITCMD ao estado brasileiro onde o doador reside - algo que antes não era possível tributar por ausência de lei complementar.
Cenário 4 - Transmitente domiciliado no exterior (doador estrangeiro ou de cujus residente fora do Brasil). Este era o núcleo duro do problema. Se o transmitente for domiciliado ou residente no exterior, o imposto será devido ao estado do domicílio ou residência do sucessor ou donatário no Brasil. Ou seja: inverte-se o ponto de conexão - em vez de olhar para o transmitente (que está fora), olha-se para o beneficiário que está dentro do país. A regra para bens móveis no exterior, quando o doador/falecido é estrangeiro, transfere a competência para o estado de domicílio do beneficiário no Brasil, o que pode resultar em alíquotas e regras de progressividade diferentes conforme o estado em que o donatário reside.
Uma controvérsia que persiste: o risco de bitributação internacional. A solução legislativa, porém, não é perfeita. A LC 227/2026 resolveu o problema formal da ausência de lei complementar, mas abriu novas frentes de debate. O principal deles é o risco de bitributação internacional: quando o Brasil tributa um imóvel situado no exterior (cenário 3), o país onde o imóvel está localizado também poderá querer tributar a mesma transmissão pelo seu próprio ordenamento jurídico. Não há tratados internacionais suficientes para evitar essa sobreposição em todos os casos, e a LC 227/2026 não criou mecanismo de crédito ou isenção para compensar o imposto pago no exterior.
A LC 227/2026, ao definir a competência pelo domicílio do donatário quando o doador está no exterior, não está elegendo o doador como contribuinte. São duas questões completamente distintas: Competência territorial (qual estado cobra) e sujeito passivo (quem paga) são categorias jurídicas independentes. A Constituição já fazia isso antes mesmo da LC 227/2026: na regra original do artigo 155, §1º, II, o estado competente para cobrar a doação de bem móvel era o do domicílio do doador - mas o contribuinte sempre foi o donatário. O doador aparecia apenas como critério geográfico de conexão, não como sujeito passivo da obrigação tributária. A LC 227/2026 fez a mesma coisa no cenário inverso: quando o transmitente está no exterior e não há domicílio brasileiro como ponto de ancoragem, o legislador precisou de outro elemento de conexão - e usou o domicílio do donatário como critério territorial para definir qual estado cobra. O donatário, nesse caso, serve simultaneamente como contribuinte (por revelar capacidade contributiva ao receber gratuitamente) e como elemento de conexão territorial. Não há contradição: ele continua sendo o único que revela riqueza no ato da doação, e continua sendo o contribuinte. A mudança é apenas no critério geográfico utilizado para distribuir a competência entre os estados.
Outros pontos relevantes da LC 227/2026 merecem atenção para quem atua na área: a base de cálculo para transmissão de participações societárias - como quotas de holdings familiares - deixa de ser o valor contábil e passa a ser o valor de mercado dos ativos, acrescido do valor do fundo de comércio (goodwill), o que tende a elevar significativamente o imposto em estruturas patrimoniais constituídas sob a lógica do custo histórico; a LC regulamenta pela primeira vez o tratamento tributário dos trusts, estabelecendo que o fato gerador não ocorre na mera constituição da estrutura (transferência ao trustee), mas na efetiva transmissão de riqueza ao beneficiário; e há previsão de agregação de doações sucessivas entre o mesmo doador e o mesmo donatário para fins de aplicação da tabela progressiva - o que elimina a estratégia de fragmentar transferências em valores menores para permanecer em faixas de alíquota mais baixas.
Por fim, um ponto de controvérsia real que merece registro: a redação original da LC 227/2026 (texto do PLP 108/2024 durante sua tramitação) previa que planos PGBL e VGBL com menos de cinco anos de duração entrariam na base de incidência do ITCMD. Esse ponto, contudo, colide frontalmente com a tese firmada pelo STF no Tema 1.214 (RE 1.363.013/RJ), segundo a qual é inconstitucional a incidência do ITCMD sobre os valores repassados aos beneficiários de VGBL e PGBL em razão do falecimento do titular, por reconhecer nesses produtos natureza contratual equiparável a seguro de vida - e não natureza hereditária. A LC 227/2026 promulgada em janeiro de 2026 incorporou esse entendimento. A LC em sua redação final alinhou-se à jurisprudência do STF. É o caso dos valores recebidos por beneficiários de planos de previdência privada, como VGBL e PGBL, que não se submetem ao ITCMD por não configurarem herança, mas sim o cumprimento de um contrato de natureza onerosa e aleatória, firmado em vida pelo titular.
A LC 227/2026, como norma geral, entrou em vigor na data de sua publicação, 13 de janeiro de 2026. No entanto, as regras do ITCMD só terão eficácia plena após a aprovação das respectivas leis estaduais e distritais. Isso significa que, mesmo que o arcabouço nacional já exista, cada estado ainda precisa editar sua própria lei adaptando a legislação local às novas diretrizes - inclusive para as operações com exterior - observando os princípios da anterioridade anual e nonagesimal. Quem tem bens ou vínculos internacionais deve monitorar de perto o calendário legislativo do estado de seu domicílio.